一、借款费用准则的重要变化

1. 扩大借款费用可资本化的资产范围

新《借款费用》准则对借款费用可资本化的资产范围进行了扩大。根据新准则规定，符合资本化条件的资产包括需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等。这不仅包括固定资产，还包括生产周期长的存货和投资性房地产，例如飞机、轮船、发电设备及房地产等。此外，根据《企业会计准则第6号——无形资产》的规定，以融资形式购入的无形资产所相关的借款费用，在符合新准则规定的条件下，也可以予以资本化。

2. 扩大可予以资本化的借款范围

新准则扩大了可予以资本化的借款范围，不仅包括专门借款，还包括一般借款。对于专门借款的借款费用，在资本化期间可全额资本化，不再与资产的支出挂钩。而对于一般借款的借款费用，在计算其资本化金额时，需要根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数，乘以所占用一般借款的资本化率，最终确定应予以资本化的利息金额。

3. 取消对折价和溢价的直线法摊销

新准则取消了采用直线法对折价和溢价的摊销。根据新准则规定，借款存在折价或者溢价的，应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额。这一规定与《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》相一致。

4. 取消对于专门借款的辅助费用小额确认为费用的规定

新准则取消了对于专门借款的辅助费用如果金额较小，也可以于发生当期确认为费用的规定。新准则明确规定，专门借款发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。

这些变化对于生产周期长且借款金额巨大的制造业、房地产公司是有利的，能更好地反映相关交易的经济实质。实施新会计准则将会提高此类企业的业绩，并且这种会计处理的变更不仅仅增加了企业当前的会计利润，更重要的是改善了企业经营者的业绩考核指标，从而提高经营者扩大再生产的积极性，有可能产生较大的正面影响。

二、借款费用准则与外资企业税法差异的分析

新《借款费用》准则明确了借款费用开始资本化、暂停资本化以及停止资本化的起点或终点时间，并规范了借款费用资本化的计算方法。然而，在《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》中的规定与会计准则存在一定的差异。研究这两方面的差异问题，一方面有利于提高企业的会计信息质量，另一方面有利于减少企业在计算应缴企业所得税方面可能存在的风险。

1. 借款费用资本化的起点与终点时间差异

根据新《借款费用》准则，借款费用开始资本化的条件包括资产支出已经发生、借款费用已经发生以及为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。而《实施细则》规定，只要借款费用用于固定资产的购置、建造或者无形资产的受让、开发，无论资产投入使用与否，利息都应当计入固定资产的原价。因此，在借款费用资本化的起点和终点时间上，会计准则与税法规定存在明显差异。

2. 借款费用资本化金额计量的差异比较

新《借款费用》准则明确规定了借款费用资本化金额的计算方法。对于专门借款，其资本化金额应当以专门借款当期实际发生的利息费用减去尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。对于一般借款，其资本化金额需要根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数，乘以所占用一般借款的资本化率来计算。而《实施细则》规定固定资产的购置、建造或者无形资产的受让、开发涉及的所有利息全部计入该项资产的成本，不允许在计算应纳税所得额时扣除。

针对会计准则与税法规定的差异，建议在核销施工项目的同时，要求纳税人向税务机关备案有关借款费用资本化的信息。在实行一系列税收政策措施后，税收部门可以考虑按照会计准则处理借款费用资本化的结果执行，以减少会计与税务调整处理的工作量。