新准则和第22号企业会计准则的关联和逻辑一致性

新准则与第22号企业会计准则相互关联且逻辑一致。两者都适用于套期工具和被套期项目，并对其进行了相关规定。然而，套期工具改变了金融工具的风险。当套期工具满足新准则第3章规定的条件时，套期工具和被套期项目的利得和损失应根据新准则规定的套期会计方法进行处理。

一、套期保值的涵义及其分类

(一)套期保值的涵义

在传统概念中，套期保值指的是通过买进或卖出与现货数量相等但交易方向相反的期货合约，以期望在将来通过平仓获利来抵消因现货市场价格变动带来的实际价格风险。套期保值是一种交易活动，利用期货合约作为将来在现货市场上买卖商品的临时替代物，对其现在买进以后售出商品或对将来需要买进商品的价格进行保险。

在会计概念中，套期保值是指企业为规避外汇风险、商品价格风险、股票价格风险、信用风险等，指定一项或一项以上的套期工具，使套期工具的公允价值或现金流量变动预期抵消被套期项目全部或部分的公允价值或现金流量变动。套期保值涉及套期工具、被套期项目和套期关系三个要素。本文重点介绍前两个要素。

1.套期工具

根据新准则第五条到第八条，衍生工具通常可以作为套期工具。衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。衍生工具如果无法有效地降低被套期项目的风险，则不能作为套期工具。非衍生金融资产或非衍生金融负债不能作为套期工具，但被套期风险为外汇风险的除外。对于符合套期工具条件的衍生工具，在套期开始时，通常应将其整体或一定比例指定为套期工具。

2.被套期项目

根据新准则第九条到第十六条，符合相关条件的库存商品、持有至到期投资、可供出售金融资产、贷款、长期借款、预期商品销售、预期商品购买、境外经营净投资等，均可作为被套期项目。企业通常将单项已确认资产、负债、确定承诺、很可能发生的预期交易或境外经营净投资等指定为被套期项目。金融资产或金融负债组合也可以整体指定为被套期项目，但该组合中的各单项金融资产或单项金融负债应共同承担被套期风险，并且该组合内各单项金融资产或单项金融负债由被套期风险引起的公允价值变动应预期与该组合由被套期风险引起的公允价值整体变动基本成比例。

二、套期会计方法

套期会计方法是指以公允价值计量套期工具和被套期项目，将套期工具公允价值变动形成的未实现损益计入当期损益。与套期工具相对应的被套期项目的账面价值调整为公允价值，并将其价值变动形成的未实现损益在损益中确认。由于两者都在相同会计期间的损益中确认公允价值变动，对损益的影响是两者公允价值变动额相抵后的差额。

套期会计的主要目的是解决套期工具和被套期项目之间在确认时间和计量属性上的不匹配，调整常规会计程序，对称地确认套期工具和被套期项目公允价值和现金流量变动形成的损益，以提供风险管理信息。

为解决套期计量上的不一致性问题（如套期工具采用市价基础，被套期项目采用历史成本基础），国际会计惯例曾提出递延法、盯市法、全面收益法和综合套期会计法等方法。

递延法要求将套期工具的利得或损失递延到以后期间，以实现套期双方利得和损失同期相抵。盯市法要求套期双方采用市价处理，使一方的利得或损失能够与另一方的损失或利得同期相抵。

全面收益法要求将衍生工具划分为交易性和非交易性两类，按公允价值计量。交易性衍生工具的公允价值变动在损益中报告；非交易性衍生工具的公允价值变动在实现之前在其他全面收益中报告，待实现时再转入损益中确认。

综合套期会计法要求，衍生工具作为套期工具按照公允价值计量；被套期项目按照所承受的风险分成公允价值风险和现金流量风险。对于公允价值套期，衍生工具的利得或损失在变化期间的损益中与被套期风险引起的被套期项目的损失或利得一起确认；对于现金流量套期，衍生工具的套期有效部分先在其他全面收益中报告，当被套期项目影响损益时再转入损益，衍生工具的套期无效部分直接在损益中报告。综合套期会计法是盯市法和递延法的混合运用。

根据新准则的第三章和套期会计方法的定义，可以判断我国采用的是综合套期会计法。关于套期会计方法的适用条件，新准则第十七条进行了规范，此处不再赘述。对于停止采用套期会计方法的情况，如果原来属于公允价值套期的，应按照第22号企业会计准则进行处理。